На самом деле приятно, когда то, что ты пишешь, читают другие люди, но намного более приятно, когда эти другие делают из прочитанного выводы. Особенно, если это люди из Верховной Рады, и в результате они исправляют ранее допущенные ошибки в экономической конституции страны — Налоговом кодексе. Значит не зря с начала текущего года в ZN.UA была опубликована целая серия материалов, посвященных недоработкам, противоречиям и пробелам Налогового кодекса.
Конечно, мы бесконечно далеки от мысли о том, что основным или хотя бы сколько-нибудь решающим мотивом доработки НК стали наши публикации, скорее, они стали еще одним ручейком в мощном потоке критики, направленной на документ и его авторов. Однако тот факт, что большинство (хотя и далеко не все) из высказанных нами ранее замечаний были учтены, не может, с одной стороны, не радовать, а с другой — не вселять надежду на адекватность авторов документа, все еще восприимчивых к критике.
Конечно, даже беглый анализ законопроекта № 8217 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины (в отношении усовершенствования некоторых норм Налогового кодекса Украины)», несмотря на его внушительный объем, свидетельствует лишь о косметической доработке НК. Он существенно не влияет на устранение дисбаланса правового статуса плательщика и государства в налоговых отношениях, не устраняет в целом репрессивный характер кодекса, не наделяет налогоплательщика сколько-нибудь значимыми правами. Вместе с тем этот законопроект содержит целый ряд норм, которые, без всякого сомнения, будут интересны для налогоплательщиков, т.к. значительно повлияют на их отдельные права и обязанности...
Налог на репатриацию
В рамках работы над ошибками законодатель дополнил и изменил пп.14.1.193, 64.5, 160.9 НК, чем устранил очевидные пробелы и противоречия в регулировании правового статуса представителей нерезидента, обязанных удерживать налог на репатриацию с его доходов. Так, к таким представителям закон относит сегодня резидентов, осуществляющих представительские функции в пользу только одного нерезидента, а также освобождает их от необходимости регистрироваться в налоговых органах. На самом деле, важность данного нововведения для налогового статуса украинских субъектов хозяйствования, осуществляющих операции от имени и в интересах нерезидентов, сложно переоценить. Ведь оно не просто исправило противоречия в тексте НК, но и разрешило в пользу налогоплательщика извечный спор о необходимости удерживать подобными субъектами налог на репатриацию с нерезидентов. Однако и сейчас налогоплательщикам надо держать ухо востро, ведь резидент Украины (физическое или юридическое лицо), имеющий договор поручения (доверительные отношения) только с одним нерезидентом, автоматически (по формальному признаку) может быть отнесен налоговой к постоянному представительству нерезидента, что повлечет за собой соответствующие налоговые последствия.
Есть три года на обжалование
В НК возвращена категория, отсутствие которой в законе после 1 января 2011 г. справедливо критиковали и налогоплательщики, и сами налоговики, обобщенная налоговая консультация. Издание этого документа в форме приказа дает возможность налоговой службе сформулировать общие для всей системы налоговых органов подходы к тому или иному вопросу правоприменения в налоговой сфере. И хотя статус такого документа выписан не так глубоко, как в предыдущем законодательстве, осуществление налогоплательщиком деятельности в соответствии с обобщенной налоговой консультацией освобождает его от ответственности (обратите внимание, не от обязанности по уплате, т.е. погашению недоимки, а только от ответственности, т.е. штрафа, пени и т.д.) за налоговое правонарушение.
В рамках той же работы над ошибками законопроектом № 8217 была значительно почищена ст. 20 НК, закрепляющая полномочия налоговой службы, вследствие чего из статьи исключили дублирующие полномочия органа. Также налажена система в налоговых периодах (ст. 34), ведь ранее разные статьи НК давали разный их перечень. Кроме того, относительный порядок навели в составе и классификации затрат в целях налогообложения налогом на прибыль (раздел 3), что, без сомнения, позитивно скажется на учете соответствующих операций. Законодателем исправлено противоречие между п.139.1.9 и п.44.5 НК касательно сроков и порядка восстановления утерянных документов (в пользу п.44.5). Теперь такой срок составляет 90 дней с момента уведомления об утрате документов налогового органа. В противном случае плательщик теряет право включать соответствующие начисления в затраты.
Из Налогового кодекса исключен неоднозначный институт налогового поручительства, который давал возможность снять налоговый залог активов налогоплательщика в обмен на поручительство банка перед налоговой службой по его налоговому долгу.
Специалистам в области ценных бумаг будет особо приятно узнать, что законодательное регулирование на уровне Налогового кодекса получили операции РЕПО, т.е. операции купли-продажи ценных бумаг под обязательство их последующего выкупа по заранее оговоренной цене и в заранее оговоренные сроки. Теперь налог на прибыль будет облагать такие операции в особом порядке (см. п.153.9).
Целый ряд норм документа посвящен электронному документообороту между органами государственной налоговой службы и налогоплательщиками. Так, с момента вступления закона в силу, с налогоплательщиком, сдающим налоговую отчетность в электронной форме, переписка может осуществляться налоговой службой в электронной форме. Эта новость вряд ли порадует налогоплательщика. Ведь не привыкший к электронному документообороту субъект может легко пропустить уведомления налоговой, большинство из которых носит процессуальный характер, т.е. предусматривает определенные сроки реагирования. Однако прогрессивность подобного нововведения более чем очевидна.
В НК официально закреплено право плательщика вести бухгалтерский учет согласно международным стандартам финансовой отчетности, которые для целей налогообложения уравнены в статусе с национальными стандартами.
Некоторые послабления даны налогоплательщикам в части сдачи налоговых деклараций, которые впредь считаются неподанными только в случае получения налогоплательщиком письменного отказа в их принятии. Надо полагать, это направлено против такого распространенного способа злоупотребления налоговой службой своими правами, как «принятие деклараций к сведению». Однако вернуть в законодательство эффективную норму, существовавшую до 1 января 2011 года и позволяющую плательщику в случае не принятия налоговой декларации выполнить свою обязанность путем направления документа с соответствующей жалобой на имя начальника инспекции, законодатель не посмел.
Принятым законопроектом разрешена коллизия между нормами п.56.18 и 56.19 НК, противоречащими друг другу, что весной текущего года вызвало необходимость издания отдельного письма Высшего админсуда Украины. Теперь плательщик может обжаловать в суде решение контролирующего органа о начислении налогового обязательства на протяжении трех лет, но не позднее месяца с момента завершения процедуры административного обжалования, если таковая использовалась плательщиком.
Смягчение драконовских санкций
Несколько смягчена налоговая ответственность налогоплательщиков, санкции которой неоднократно характеризовались в т.ч. и на страницах ZN.UA как драконовские. Так, исключен п.120.1.1, содержащий одиозный штраф, вводивший фактически двойную ответственность за совершение одного и того же налогового правонарушения (занижение суммы налога в налоговой декларации и его недоплату). Исключена санкция в размере 75% от суммы недоимки за налоговое нарушение, выявленное у плательщика в третий раз на протяжении 1095 дней. И, самое главное, — из объективной стороны правонарушения удалено такое деяние, как уменьшение отрицательного значения налога на прибыль. Теперь это нарушение не влечет за собой налоговую ответственность! Также положительным изменением является закрепление на уровне закона нормы о том, что санкции применяются к налогоплательщикам в размере, действующим на дату принятия решения об их применении (норма действовала до Нового года и почему-то не вошла в НК).
Работодателей вряд ли порадует дополнение п.168.1.5 раздела 4, устанавливающее, что налог на доходы физлиц с заработной платы (доходов, выплачиваемых физическим лицам) уплачиваются независимо от факта выплаты зарплаты ежемесячно.
С другой стороны, бизнесмены предсказуемо положительно оценят нововведение касательно регистрации плательщиков НДС. Как известно, с 1 января текущего года вновь созданные субъекты хозяйствования не могли добровольно зарегистрироваться плательщиками НДС. У них было несколько выходов: или использовать механизм обязательной регистрации, для чего необходимо было провести операцию сомнительного содержания, подлежащую налогообложению НДС на сумму 300 тыс. грн. (ст.181), или ждать год с момента регистрации и создавать оборот с плательщиками НДС более 50% от общего оборота компании (ст.182), или вступать с органами ГНС в коррупционный сговор, получая свидетельство плательщика НДС на каком-то не существующем основании (скажем, как продавец конфиската, по п.6 п.180.1 НК). В любом случае, получение свидетельства плательщика НДС сегодня является занятием неблагодарным и затратным.
Законопроект дополняет п.182.1. Согласно этой норме плательщиком НДС добровольно может зарегистрироваться юридическое лицо, уставной капитал либо балансовая стоимость активов которого превышает 300 тыс. грн. Учитывая то обстоятельство, что уставной капитал может формироваться по действующему законодательству на протяжении года с момента регистрации юрлица, а при дополнительном увеличении капитала срок его формирования вообще не установлен, требование закона к плательщику, желающему зарегистрироваться добровольно, выглядит более чем лояльно.
Положительным в контексте правового регулирования налогообложения НДС является также либерализация требований к налогоплательщикам, претендующим на автоматическое возмещение НДС. Так, удельная часть операций, облагаемых НДС по нулевой ставке, не может быть меньше 40% (вместо 50%, установленных ранее), а несоответствия между налоговым кредитом плательщика и налоговыми обязательствами его контрагента не должны быть более 10% от суммы возмещения только за предыдущие три месяца (а не за все время, как раньше).
Изменением, которое сложно переоценить, является новая редакция ст. 207 НК, регулирующей налогообложение туристического бизнеса. В свое время статья повергла в шок представителей всех без исключения туристических компаний. Дело в том, что ни один бухгалтер или налоговый юрист не был в состоянии проследить за полетом воспаленного воображения неизвестного автора статьи, ухитрившегося в тексте небольшой нормы совместить противоречия и несогласованности, которые по своему количеству и, не побоимся этого слова, качеству могли бы конкурировать со всем Налоговым кодексом в целом. Абсурд изложения, алогичность норм заставили многих задуматься если не о будущем отрасли, то, по крайней мере, о том, как работать в текущем сезоне. Надо полагать, автора ст. 207 либо его руководство отзывы «благодарных» читателей этого произведения законотворческого искусства, размещенные в т.ч. и на страницах ZN.UA, заставили таки изложить статью в новой редакции. Отметим, что ее написание, очевидно, доверили другим людям, находящимся в более тесных отношениях с формальной логикой и здравым смыслом, чем ее предыдущие авторы. Так или иначе, статья выглядит очевидно лучше, порядок налогообложения понятен, хотя отдельные моменты все же не до конца выписаны законодателем.
Целый ряд норм законопроекта посвящен разрешению проблем налогообложения, связанных с пробелами законодательства, регулирующего отношения на стыке нового и старого, т.е. возникшими до введения Налогового кодекса и продолжающимися уже в текущем году.
Без дальнейшей доработки не обойтись
Конечно, в кратком газетном материале мы смогли обратить внимание только на основные положения достаточно большого законопроекта. При этом, беря во внимание традиции украинского нормотворчества последнего периода, текст законопроекта в деталях еще может измениться до подписания его президентом. Кстати, это может пойти на пользу документа, изобилующего опечатками и редакционными неточностями. Однако изложенного выше материала достаточно для того, чтобы сложить общее впечатление о доработках Налогового кодекса и не попасть впросак с применением основных налоговых норм после введения закона в действие.
Так или иначе, принятие законопроекта № 8217 (тем более в контексте утверждения изменений по упрощенной системе налогообложения) позитивно для налоговой системы и налоговых правоотношений в целом, ведь любая работа над ошибками делает документ качественнее, эффективнее. При этом именно в контексте работы над Налоговым кодексом возникает два очень щепетильных вопроса, на которые у нас ответа нет. Во-первых, кто мешал вычитать документ до даты его введения в действие, чем вызван такой низкий уровень законодательной техники, породивший волну критики, под которой был фактически похоронен весь авторитет авторов предыдущей редакции документа? Почему в первой редакции НК присутствовали даже грамматические ошибки, исправляемые сейчас на нескольких страницах законопроекта № 8217?
И следующий вопрос. Почему в законопроекте учтены не все недостатки НК, почему законодатель подошел к доработке кодекса избирательно, половинчато? Конечно, Налоговый кодекс сложно доработать за один раз. Практика правоприменения постоянно будет указывать на новые и новые недочеты. Но ведь есть вещи очевидные, лежащие на поверхности, о которых писали даже в СМИ. Почему о них «забыли»?
Увы, рассчитывать на ответы на эти вопросы было бы наивно...
Даниил Гетманцев
